ارزیابی موجودی کالا تعیین می‌کند چه بخشی از مخارج خرید و تولید در ترازنامه بماند و چه بخشی به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته برود. طبق IAS 2 و استاندارد حسابداری شماره ۸ ایران، موجودی به اقل بهای تمام‌شده و خالص ارزش فروش اندازه‌گیری می‌شود، بهای تمام‌شده با روش اولین صادره از اولین وارده (FIFO) یا میانگین موزون تعیین می‌شود (بهای استاندارد هم در صورت نزدیکی به بهای واقعی مجاز است) و برای کالای ساخته‌شده، هزینه‌های تبدیل یعنی دستمزد مستقیم و سهم منظمی از سربار تولید به آن اضافه می‌شود.
در این راهنما قواعد را با عدد پیش می‌بریم: مقایسه FIFO و میانگین موزون، هزینه‌یابی سفارش کار و هزینه‌یابی مرحله‌ای، جذب سربار و تکلیف سربار کمتر یا بیشتر جذب‌شده، واحدهای معادل، ردیابی سری ساخت و شماره سریال با FEFO و شناسایی ویژه، ضایعات و پیمانکاری فرعی در سفارش تولید، برنامه‌ریزی احتیاجات مواد و صورت بهای تمام‌شده کالای ساخته‌شده. بخش آخر نشان می‌دهد ماژول انبار و حسابداری صنعتی حسابدار من هر مرحله را چطور ثبت می‌کند.
بهای تمام‌شده موجودی کالا شامل چه اقلامی است؟
بهای تمام‌شده موجودی، همه مخارجی است که برای رساندن کالا به محل و وضعیت فعلی آن انجام می‌شود: بهای خرید، مخارج تبدیل مواد به محصول و سایر مخارج مستقیماً قابل انتساب. هر چیزی که به خود کالا ارزش اضافه نکند، مستقیم هزینه دوره است.
| جزو بهای تمام‌شده | هزینه دوره |
|---|---|
| بهای خرید، حقوق گمرکی و مالیات‌های غیرقابل استرداد | مالیات بر ارزش افزوده قابل استرداد |
| کرایه حمل، تخلیه و بارگیری و سایر هزینه‌های خرید | ضایعات غیرعادی مواد، دستمزد یا سربار |
| دستمزد مستقیم تولید | انبارداری، مگر بین مراحل تولید لازم باشد |
| سربار متغیر تولید بر اساس مصرف واقعی | سربار اداری غیرمرتبط با تولید |
| سربار ثابت تولید بر اساس ظرفیت عادی | هزینه‌های فروش و توزیع |
دو نکته بیشتر از بقیه اشتباه می‌شود. سربار ثابت بر مبنای ظرفیت عادی جذب می‌شود؛ در ماهی که تولید کم بوده، کل اجاره کارخانه را روی همان چند واحد تولیدی بار نمی‌کنید و سهم جذب‌نشده هزینه دوره است. و موجودی به اقل بهای تمام‌شده و خالص ارزش فروش (بهای فروش برآوردی منهای مخارج تکمیل و فروش) نگه داشته می‌شود؛ کالای آسیب‌دیده، راکد یا ارزان‌شده باید تا خالص ارزش فروش کاهش ارزش بخورد و زیان آن شناسایی شود.
روش‌های تعیین بها: FIFO، میانگین موزون و بهای استاندارد
وقتی اقلام یکسان با قیمت‌های مختلف خریده می‌شوند، روش تعیین بها مشخص می‌کند کدام قیمت زودتر از انبار خارج شود. برای اقلام مشابه و قابل جایگزینی، روش اولین صادره از اولین وارده (FIFO) و میانگین موزون پذیرفته است و روش اولین صادره از آخرین وارده (LIFO) در IAS 2 مجاز نیست.
- FIFO: فرض می‌کند قدیمی‌ترین کالا زودتر مصرف می‌شود؛ پس موجودی پایان دوره با تازه‌ترین قیمت‌ها ارزیابی می‌شود.
- میانگین موزون: هر صدور را به میانگین بهای کالای موجود قیمت‌گذاری می‌کند. در سیستم دائمی، میانگین پس از هر ورود دوباره محاسبه می‌شود (میانگین متحرک).
- بهای استاندارد: ورود و خروج را با بهای از پیش تعیین‌شده هر واحد ثبت می‌کند. IAS 2 آن را به‌عنوان روش اندازه‌گیری می‌پذیرد، به شرطی که به بهای واقعی نزدیک باشد و استانداردها مرتب بازبینی شوند.
مثال عددی: FIFO در برابر میانگین موزون متحرک
یک تولیدی مبلمان در فروردین ورق فولادی خرید و مصرف کرده است. مبالغ به هزار ریال است.
| تاریخ | شرح | مقدار | بهای واحد |
|---|---|---|---|
| ۱ فروردین | خرید | ۱۰۰ | ۱۰ |
| ۵ فروردین | خرید | ۲۰۰ | ۱۱٫۵ |
| ۱۰ فروردین | حواله به تولید | ۱۵۰ | |
| ۲۰ فروردین | خرید | ۱۰۰ | ۱۲ |
| ۲۵ فروردین | حواله به تولید | ۱۸۰ |
روش FIFO. حواله ۱۰ فروردین کل لایه اول و بخشی از لایه دوم را برمی‌دارد: ۱۰۰ × ۱۰ + ۵۰ × ۱۱٫۵ = ۱٬۵۷۵. ۱۵۰ واحد به بهای ۱۱٫۵ می‌ماند. حواله ۲۵ فروردین همان ۱۵۰ واحد (۱٬۷۲۵) و ۳۰ واحد از خرید جدید به بهای ۱۲ (۳۶۰) را برمی‌دارد، یعنی ۲٬۰۸۵. هفتاد واحد به بهای ۱۲ و به ارزش ۸۴۰ باقی می‌ماند.
روش میانگین موزون متحرک. پس از دو خرید اول ۳۰۰ واحد به بهای ۳٬۳۰۰ داریم، یعنی میانگین ۱۱. حواله ۱۰ فروردین ۱۵۰ × ۱۱ = ۱٬۶۵۰ بها می‌گیرد و ۱۵۰ واحد به ارزش ۱٬۶۵۰ می‌ماند. با خرید ۲۰ فروردین موجودی به ۲۵۰ واحد و ۲٬۸۵۰ می‌رسد و میانگین ۱۱٫۴ می‌شود. حواله ۲۵ فروردین ۱۸۰ × ۱۱٫۴ = ۲٬۰۵۲ است و ۷۰ واحد به ارزش ۷۹۸ می‌ماند.
| FIFO | میانگین موزون | |
|---|---|---|
| جمع خرید | ۴٬۵۰۰ | ۴٬۵۰۰ |
| بهای مواد صادره | ۳٬۶۶۰ | ۳٬۷۰۲ |
| موجودی پایان دوره (۷۰ واحد) | ۸۴۰ | ۷۹۸ |
جمع هر دو ستون همان ۴٬۵۰۰ است و فقط تقسیم آن فرق می‌کند. در دوره افزایش قیمت، FIFO بهای تمام‌شده کمتر و موجودی پایان دوره بیشتری نشان می‌دهد و در دوره کاهش قیمت برعکس. برای اقلام هم‌ماهیت یک روش را انتخاب کنید و ثابت نگه دارید؛ تغییر روش، تغییر در رویه حسابداری است.
بهای استاندارد و انحراف نرخ خرید
در روش بهای استاندارد، انبار همیشه با بهای استاندارد گردش دارد. اگر استاندارد ورق فولادی ۱۱ باشد و ۱۰۰ واحد به بهای ۱۲ بخرید، موجودی مواد ۱٬۱۰۰ بدهکار، تأمین‌کننده (یا کالای دریافتی صورتحساب‌نشده) ۱٬۲۰۰ بستانکار و ۱۰۰ تفاوت به حساب انحراف نرخ خرید می‌رود. بهای استاندارد برنامه‌ریزی تولید و تحلیل انحرافات را ساده می‌کند، اما اگر به‌روز نشود، ترازنامه از بهای واقعی فاصله می‌گیرد.
سیستم دائمی: هر گردش انبار یک سند حسابداری است
در سیستم دائمی هر رسید، حواله و انتقال، مقدار و مبلغ موجودی را همان لحظه به‌روز می‌کند و دفتر کل هم همراه آن حرکت می‌کند. همین است که مانده حساب موجودی در تراز آزمایشی را با گزارش موجودی انبار برابر نگه می‌دارد.
| گردش | بدهکار | بستانکار |
|---|---|---|
| رسید خرید | موجودی مواد و کالا | کالای دریافتی صورتحساب‌نشده یا تأمین‌کننده |
| برگشت از خرید | تأمین‌کننده | موجودی، به بهای تمام‌شده |
| حواله مواد به تولید | کالای در جریان ساخت | موجودی مواد اولیه |
| تحویل کالا به مشتری | بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته | موجودی کالای ساخته‌شده یا بازرگانی |
| اضافی انبارگردانی | موجودی | سود ناشی از اضافی انبار |
| کسری انبارگردانی | زیان کسری انبار | موجودی |
| کاهش ارزش تا خالص ارزش فروش | زیان کاهش ارزش موجودی | موجودی |
انتقال بین انبارها بها را از یک محل به محل دیگر می‌برد و اگر هر دو انبار یک حساب موجودی داشته باشند، سند حسابداری لازم ندارد. هزینه‌های خریدی که بعد از ورود کالا می‌رسند (حمل، گمرک، بیمه) به کالای باقی‌مانده در انبار اضافه می‌شوند و سهم کالایی که پیش‌تر فروش رفته، به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته می‌رود.
هزینه‌یابی سفارش کار یا هزینه‌یابی مرحله‌ای؟
هزینه‌یابی سفارش کار بها را برای هر سفارش، دسته یا قرارداد جمع می‌کند؛ هزینه‌یابی مرحله‌ای بها را برای هر دایره تولیدی در یک دوره جمع می‌کند و بین واحدهایی که از آن گذشته‌اند پخش می‌کند. انتخاب روش را نحوه کار کارخانه تعیین می‌کند، نه سلیقه.
| هزینه‌یابی سفارش کار | هزینه‌یابی مرحله‌ای | |
|---|---|---|
| محصولات نمونه | مبلمان سفارشی، ماشین‌آلات، چاپ، پیمانکاری | سیمان، مواد غذایی، شیمیایی، نساجی، پلاستیک |
| هدف هزینه | سفارش تولید | دایره یا مرحله تولید در هر دوره |
| بهای واحد | بهای سفارش ÷ تعداد واحدهای سفارش | بهای دایره ÷ واحدهای معادل |
| مدرک اصلی | کارت هزینه سفارش | گزارش بهای تمام‌شده تولید |
| کالای در جریان ساخت | سفارش‌های باز | واحدهای نیمه‌تمام هر دایره |
بسیاری از کارخانه‌ها هر دو را دارند: هزینه‌یابی مرحله‌ای برای خط تولید پیوسته و هزینه‌یابی سفارش کار برای سفارش‌های خاص.
جذب سربار با نرخ از پیش تعیین‌شده
سربار را نمی‌توان مستقیم به یک محصول نسبت داد، پس با نرخ از پیش تعیین‌شده سربار جذب می‌شود: سربار بودجه‌شده سال تقسیم بر سطح فعالیت بودجه‌شده (ساعت کار مستقیم، ساعت کار ماشین، مبلغ دستمزد مستقیم یا تعداد تولید). با نرخ از پیش تعیین‌شده، بهای سفارش همان روز پایانش معلوم است و لازم نیست منتظر قبض برق آخر ماه بمانید.
اگر دایره مونتاژ ۶۰۰٬۰۰۰ سربار و ۲۰٬۰۰۰ ساعت کار مستقیم بودجه کرده باشد، نرخ آن ۶۰۰٬۰۰۰ ÷ ۲۰٬۰۰۰ = ۳۰ برای هر ساعت کار مستقیم است.
مثال عددی: بهای تمام‌شده یک سفارش تولید
سفارش PO-104 تولید ۲۰۰ میز ناهارخوری در دایره مونتاژ است.
| عنصر بها | محاسبه | مبلغ |
|---|---|---|
| مواد مستقیم صادره | ۱٬۸۰۰ کیلوگرم × ۱۰ | ۱۸٬۰۰۰ |
| دستمزد مستقیم | ۴۰۰ ساعت × ۲۵ | ۱۰٬۰۰۰ |
| سربار جذب‌شده | ۴۰۰ ساعت × ۳۰ | ۱۲٬۰۰۰ |
| جمع بهای سفارش | ۴۰٬۰۰۰ | |
| بهای هر میز | ۴۰٬۰۰۰ ÷ ۲۰۰ | ۲۰۰ |
اسناد، مسیر حرکت بها در کارخانه را دنبال می‌کنند:
| مرحله | بدهکار | بستانکار | مبلغ |
|---|---|---|---|
| حواله مواد | کالای در جریان ساخت | موجودی مواد اولیه | ۱۸٬۰۰۰ |
| ثبت دستمزد | کالای در جریان ساخت | حقوق و دستمزد کارخانه (واسط) | ۱۰٬۰۰۰ |
| جذب سربار | کالای در جریان ساخت | سربار جذب‌شده | ۱۲٬۰۰۰ |
| رسید محصول ساخته‌شده | موجودی کالای ساخته‌شده | کالای در جریان ساخت | ۴۰٬۰۰۰ |
| تحویل ۱۵۰ میز | بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته | موجودی کالای ساخته‌شده | ۳۰٬۰۰۰ |
سربار کمتر یا بیشتر جذب‌شده
در پایان دوره سربار واقعی (اجاره، برق، دستمزد غیرمستقیم و استهلاکی که به دایره تولید ثبت شده) با سربار جذب‌شده مقایسه می‌شود. فرض کنید همه سفارش‌های ماه ۱٬۷۰۰ ساعت کار مستقیم داشته‌اند، پس ۵۱٬۰۰۰ سربار جذب شده، و سربار واقعی ۵۴٬۰۰۰ بوده است. سربار به مبلغ ۳٬۰۰۰ کمتر جذب شده است. اگر سربار واقعی کمتر از جذب‌شده بود، سربار بیشتر جذب‌شده داشتیم.
برای بستن این تفاوت دو راه پذیرفته‌شده هست:
- انتقال به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته وقتی مبلغ کم‌اهمیت است. سند بستن: سربار جذب‌شده ۵۱٬۰۰۰ بدهکار، بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته (یا حساب انحراف سربار) ۳٬۰۰۰ بدهکار، کنترل سربار ۵۴٬۰۰۰ بستانکار.
- تسهیم بین کالای در جریان ساخت، کالای ساخته‌شده و بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته وقتی مبلغ با اهمیت است. برای نمونه، با مانده‌های پایان دوره ۲۰٬۰۰۰ کالای در جریان ساخت، ۳۰٬۰۰۰ کالای ساخته‌شده و ۵۰٬۰۰۰ بهای تمام‌شده فروش، سهم‌ها ۶۰۰، ۹۰۰ و ۱٬۵۰۰ می‌شود.
قاعده IAS 2 را فراموش نکنید: اگر سربار کمتر جذب‌شده ناشی از تولید بسیار کمتر از ظرفیت عادی است، سربار ثابت جذب‌نشده هزینه دوره است و نباید به موجودی منتقل شود.
تسهیم سربار دوایر خدماتی
دوایر خدماتی مثل تعمیرات و نگهداری، انبار و رستوران کارخانه به دوایر تولیدی خدمت می‌دهند ولی خودشان محصول نمی‌سازند. هزینه آن‌ها پیش از تعیین نرخ یا بستن سربار به دوایر تولیدی تسهیم می‌شود:
- روش مستقیم: هر دایره خدماتی فقط به دوایر تولیدی تسهیم می‌کند و خدمات متقابل دوایر خدماتی نادیده گرفته می‌شود.
- روش یک‌طرفه (تدریجی): دوایر خدماتی یکی‌یکی بسته می‌شوند، معمولاً از دایره‌ای که به بیشترین دوایر خدمت می‌دهد، و دایره بسته‌شده چیزی پس نمی‌گیرد.
- روش دوطرفه (متقابل): با حل معادلات هم‌زمان، سهم هر دایره خدماتی از دوایر خدماتی دیگر هم در جمع آن می‌آید و سپس کل به دوایر تولیدی تسهیم می‌شود. وقتی دوایر خدماتی زیاد به هم خدمت می‌دهند، دقیق‌ترین روش است.
انحرافات تولید در یک سفارش
وقتی سفارش استاندارد دارد (از فهرست مواد و مراحل تولید)، مقایسه استاندارد با واقعی نشان می‌دهد پول کجا رفته است:
| انحراف | فرمول | سفارش PO-104 |
|---|---|---|
| انحراف مقدار مواد | (مقدار واقعی منهای مقدار استاندارد) × نرخ استاندارد | (۱٬۸۰۰ منهای ۱٬۷۰۰) × ۱۰ = ۱٬۰۰۰ نامساعد |
| انحراف نرخ مواد | بهای واقعی صادره منهای مقدار واقعی × نرخ استاندارد | ۱۸٬۰۰۰ منهای ۱۸٬۰۰۰ = صفر |
| انحراف کارایی دستمزد | (ساعت واقعی منهای ساعت استاندارد) × نرخ استاندارد | (۴۰۰ منهای ۳۸۰) × ۲۵ = ۵۰۰ نامساعد |
| انحراف نرخ دستمزد | دستمزد واقعی منهای ساعت واقعی × نرخ استاندارد | ۱۰٬۰۰۰ منهای ۱۰٬۰۰۰ = صفر |
| انحراف سربار | سربار جذب‌شده منهای سربار استاندارد تولید | ۱۲٬۰۰۰ منهای ۱۱٬۴۰۰ = ۶۰۰ نامساعد |
در این سفارش ۱۰۰ کیلوگرم فولاد بیشتر از فهرست مواد و ۲۰ ساعت کار اضافه مصرف شده؛ هر دو به یک مشکل در سالن تولید اشاره دارند. در سطح دایره، انحراف سربار معمولاً به روش سه‌انحرافی تحلیل می‌شود: انحراف هزینه (سربار واقعی در برابر بودجه ساعات کارکرد)، انحراف کارایی (ساعات کارکرد در برابر ساعات استاندارد) و انحراف ظرفیت (حجم) (سربار ثابت جذب‌شده در برابر بودجه، به دلیل تولید بیشتر یا کمتر از ظرفیت عادی).
هزینه‌یابی مرحله‌ای و واحدهای معادل
در هزینه‌یابی مرحله‌ای، واحدهای نیمه‌تمام به واحدهای معادل تبدیل می‌شوند: ۱٬۰۰۰ واحدی که ۴۰٪ هزینه تبدیل را جذب کرده‌اند، ۴۰۰ واحد معادل تبدیل حساب می‌شوند. مواد و هزینه‌های تبدیل (دستمزد به‌علاوه سربار) جدا شمرده می‌شوند، چون در نقاط مختلف فرایند اضافه می‌شوند.
مثال عددی: روش میانگین موزون
گزارش دایره اختلاط یک کارخانه رنگ در اردیبهشت:
| تعداد | مواد | هزینه‌های تبدیل | |
|---|---|---|---|
| کالای در جریان ساخت اول دوره | ۲٬۰۰۰ | تکمیل ۱۰۰٪، بها ۹٬۰۰۰ | تکمیل ۴۰٪، بها ۳٬۲۰۰ |
| شروع‌شده در دوره | ۱۸٬۰۰۰ | بهای اضافه‌شده ۸۱٬۰۰۰ | بهای اضافه‌شده ۶۸٬۸۰۰ |
| تکمیل و منتقل‌شده | ۱۶٬۰۰۰ | ||
| کالای در جریان ساخت پایان دوره | ۴٬۰۰۰ | تکمیل ۱۰۰٪ | تکمیل ۵۰٪ |
در روش میانگین موزون، واحدهای معادل برابر واحدهای تکمیل‌شده به‌علاوه واحدهای معادل کالای در جریان ساخت پایان دوره است:
- مواد: ۱۶٬۰۰۰ + ۴٬۰۰۰ × ۱۰۰٪ = ۲۰٬۰۰۰. بهای هر واحد معادل = (۹٬۰۰۰ + ۸۱٬۰۰۰) ÷ ۲۰٬۰۰۰ = ۴٫۵
- هزینه‌های تبدیل: ۱۶٬۰۰۰ + ۴٬۰۰۰ × ۵۰٪ = ۱۸٬۰۰۰. بهای هر واحد معادل = (۳٬۲۰۰ + ۶۸٬۸۰۰) ÷ ۱۸٬۰۰۰ = ۴
| محاسبه | بها | |
|---|---|---|
| تکمیل و منتقل‌شده | ۱۶٬۰۰۰ × (۴٫۵ + ۴) | ۱۳۶٬۰۰۰ |
| کالای در جریان ساخت پایان دوره، مواد | ۴٬۰۰۰ × ۴٫۵ | ۱۸٬۰۰۰ |
| کالای در جریان ساخت پایان دوره، تبدیل | ۲٬۰۰۰ × ۴ | ۸٬۰۰۰ |
| جمع بهای منظورشده | ۱۶۲٬۰۰۰ |
۱۶۲٬۰۰۰ برابر بهای کالای در جریان ساخت اول دوره (۱۲٬۲۰۰) به‌علاوه بهای اضافه‌شده در دوره (۱۴۹٬۸۰۰) است؛ کنترلی که هر گزارش بهای تمام‌شده تولید باید از آن رد شود.
روش FIFO
روش FIFO بهای دوره قبل را جدا نگه می‌دارد و فقط کار همین دوره را می‌سنجد: کار لازم برای تکمیل کالای در جریان ساخت اول دوره، به‌علاوه واحدهای شروع و تکمیل‌شده، به‌علاوه کالای در جریان ساخت پایان دوره. در این مثال، واحدهای معادل مواد ۰ + ۱۴٬۰۰۰ + ۴٬۰۰۰ = ۱۸٬۰۰۰ و واحدهای معادل تبدیل ۲٬۰۰۰ × ۶۰٪ + ۱۴٬۰۰۰ + ۲٬۰۰۰ = ۱۷٬۲۰۰ است. بهای دوره جاری نرخ‌های ۸۱٬۰۰۰ ÷ ۱۸٬۰۰۰ = ۴٫۵ و ۶۸٬۸۰۰ ÷ ۱۷٬۲۰۰ = ۴ را می‌دهد که با نرخ‌های دوره قبل یکی است، پس در این مثال دو روش به یک نتیجه می‌رسند. وقتی بهای واحد از ماهی به ماه دیگر تغییر می‌کند، FIFO کارایی همان ماه را روشن‌تر نشان می‌دهد.
ضایعات، محصولات مشترک و محصولات فرعی
- ضایعات عادی هدررفتی است که در فرایند سالم انتظارش می‌رود و بهای آن در بهای واحدهای سالم می‌ماند.
- ضایعات غیرعادی مازاد بر آن است؛ مثل واحدهای سالم بها می‌گیرد و طبق IAS 2 به‌عنوان زیان دوره شناسایی می‌شود.
- محصولات مشترک از یک فرایند با هم بیرون می‌آیند، مثل خامه و شیر کم‌چرب. بهای مشترک تا نقطه تفکیک بر اساس مقدار تولید، ارزش فروش در نقطه تفکیک یا خالص ارزش فروش تسهیم می‌شود. اگر یک دور تولید با بهای ۹۰٬۰۰۰، ۶٬۰۰۰ کیلوگرم محصول الف (ارزش فروش ۱۲۰٬۰۰۰) و ۴٬۰۰۰ کیلوگرم محصول ب (ارزش فروش ۶۰٬۰۰۰) بدهد، روش مقداری به الف ۵۴٬۰۰۰ و به ب ۳۶٬۰۰۰ و روش ارزش فروش به الف ۶۰٬۰۰۰ و به ب ۳۰٬۰۰۰ می‌دهد.
- محصولات فرعی در مقایسه با محصول اصلی ارزش کمی دارند و معمولاً خالص ارزش فروش آن‌ها پیش از تسهیم از بهای مشترک کسر می‌شود.
وقتی یک دایره محصولش را به دایره بعدی می‌دهد، بها هم با آن به‌عنوان بهای انتقالی از دایره قبل منتقل می‌شود و دایره بعدی آن را مثل موادی می‌بیند که در ابتدای فرایند اضافه شده است.
ردیابی سری ساخت و شماره سریال: FEFO، شناسایی ویژه و ردیابی
ردیابی سری ساخت (بچ) نشان می‌دهد هر واحد از کدام دسته آمده و ردیابی سریال همین کار را برای تک‌تک واحدها می‌کند. وقتی کالا تاریخ انقضا دارد (مواد غذایی، دارو، مواد شیمیایی)، وقتی فراخوان باید دقیقاً به مشتریان درگیر برسد، یا وقتی هر واحد بهای خودش را دارد (ماشین‌آلات، خودرو، طلا و جواهر)، به آن نیاز دارید.
سری ساخت واحدهایی را که با هم تولید یا دریافت شده‌اند، همراه تاریخ تولید و معمولاً تاریخ انقضا، یک‌جا نگه می‌دارد. شماره سریال دقیقاً یک واحد را مشخص می‌کند. هر رسید یک سری ساخت می‌سازد یا به آن اضافه می‌کند و هر حواله ثبت می‌کند از کدام سری‌ها برداشته شده؛ پس موجودی هر سری در هر انبار معلوم است.
FEFO: اولین منقضی‌شونده، اولین صادره
در FEFO سری‌ای که زودتر منقضی می‌شود زودتر صادر می‌شود، فارغ از اینکه چه زمانی وارد انبار شده است. FEFO قاعده برداشت از انبار است، نه روش تعیین بها: می‌توانید موجودی را با FIFO یا میانگین موزون ارزیابی کنید و همچنان بر اساس تاریخ انقضا برداشت کنید.
یک پخش لبنیات در ۱۰ اردیبهشت سه سری ماست دارد:
| سری ساخت | تاریخ ورود | تاریخ انقضا | تعداد کارتن |
|---|---|---|---|
| L-301 | ۲ اردیبهشت | ۲۰ اردیبهشت | ۲۰۰ |
| L-302 | ۴ اردیبهشت | ۱۶ اردیبهشت | ۳۰۰ |
| L-303 | ۶ اردیبهشت | ۲۵ اردیبهشت | ۴۰۰ |
حواله فروش ۴۵۰ کارتنی، کل ۳۰۰ کارتن L-302 (زودترین انقضا) و ۱۵۰ کارتن از L-301 را برمی‌دارد و ۵۰ کارتن L-301 و کل L-303 باقی می‌ماند. برداشت بر اساس تاریخ ورود، اول L-301 را می‌فرستاد و L-302 شش روز بعد در انبار منقضی می‌شد. سری منقضی‌شده نباید به دست مشتری برسد؛ جای آن سند کاهش ارزش یا برگشت به تأمین‌کننده است.
شناسایی ویژه
بند ۲۳ IAS 2 برای اقلامی که معمولاً قابل جایگزینی نیستند و کالایی که برای پروژه مشخص ساخته می‌شود، شناسایی ویژه را الزامی می‌کند: هر واحد یا سری بهای واقعی خودش را دارد. اگر فروشنده‌ای سه دستگاه ژنراتور به بهای ۴٬۱۰۰، ۴٬۳۵۰ و ۴٬۶۰۰ بخرد و دستگاه دوم را بفروشد، بهای تمام‌شده فروش دقیقاً ۴٬۳۵۰ است، در حالی که FIFO ۴٬۱۰۰ ثبت می‌کرد. برای کالای معمولی و قابل جایگزینی، شناسایی ویژه مناسب نیست، چون انتخاب واحدی که ارسال می‌شود عملاً انتخاب سود است.
ردیابی رو به عقب و رو به جلو
شجره سری ساخت، مواد صادره به هر سفارش تولید را به سری‌های محصولی که از آن سفارش به دست آمده وصل می‌کند. ردیابی رو به عقب پاسخ می‌دهد: «کدام سری‌های مواد در سری محصول FG-118 مصرف شده‌اند؟». ردیابی رو به جلو به پرسش فراخوان پاسخ می‌دهد: «تأمین‌کننده از ایراد سری شیرخشک MP-77 خبر داده؛ کدام سفارش‌ها، سری‌های محصول و مشتریان آن را گرفته‌اند؟». با این پیوند، فراخوان به چند مشتری محدود می‌شود، نه همه آن‌ها.
ضایعات، پیمانکاری فرعی و سایر هزینه‌های مستقیم
ضایعات عادی هدررفتی است که هر فرایند سالمی دارد. بهای آن در کالای در جریان ساخت می‌ماند و بهای واحدهای سالم را بالا می‌برد. ضایعات غیرعادی مازاد بر آن است؛ IAS 2 اجازه نمی‌دهد در موجودی بماند، پس به بهای تمام‌شده از کالای در جریان ساخت خارج و به حساب زیان منتقل می‌شود.
در همان سفارش PO-104، خرابی دستگاه ۴ قاب میز را از بین می‌برد. بهای استاندارد هر میز ۱۸۹٫۵ است (۱۷٬۰۰۰ مواد، ۹٬۵۰۰ دستمزد و ۱۱٬۴۰۰ سربار برای ۲۰۰ میز)، پس زیان غیرعادی ۴ × ۱۸۹٫۵ = ۷۵۸ است: زیان ضایعات غیرعادی ۷۵۸ بدهکار، کالای در جریان ساخت ۷۵۸ بستانکار. ضایعات عادی سند جداگانه ندارد؛ سفارش با همان بها، واحد سالم کمتری تحویل می‌دهد.
بعضی هزینه‌ها به یک سفارش تعلق دارند ولی مواد یا دستمزد داخلی نیستند: کارگاه بیرونی که قاب‌ها را رنگ پودری می‌کند، دستمزد طراحی، قالب یا ابزار ویژه. این‌ها را مستقیم به‌عنوان هزینه مستقیم به سفارش بزنید. اگر کارگاه رنگ برای ۲۰۰ قاب، هر کدام ۶، صورتحساب بدهد، سند چنین است: کالای در جریان ساخت ۱٬۲۰۰ بدهکار، تأمین‌کننده ۱٬۲۰۰ بستانکار؛ کارت هزینه سفارش این ۱٬۲۰۰ را در ردیف جداگانه نشان می‌دهد. در هزینه‌یابی مرحله‌ای این هزینه‌ها جزو هزینه‌های تبدیل‌اند.
برنامه‌ریزی احتیاجات مواد (MRP)
برنامه‌ریزی احتیاجات مواد از آنچه قرار است تولید شود به عقب برمی‌گردد و به آنچه باید خرید می‌رسد: فهرست مواد را سطح به سطح باز می‌کند و نیاز ناخالص را به دست می‌آورد، موجودی انبار و مقداری را که قبلاً به سفارش‌های باز حواله شده کسر می‌کند و باقی‌مانده، نیاز خالص است.
تولیدی مبلمان سفارش PO-104 را باز دارد (۲۰۰ میز که مواد آن حواله شده) و ۳۰۰ میز دیگر هم برنامه‌ریزی کرده است. هر میز ۸٫۵ کیلوگرم ورق فولادی، یک صفحه بلوط و ۱۶ پیچ لازم دارد.
| ماده | نیاز ناخالص (۵۰۰ میز) | حواله‌شده به PO-104 | موجودی انبار | نیاز خالص |
|---|---|---|---|---|
| ورق فولادی (کیلوگرم) | ۴٬۲۵۰ | ۱٬۷۰۰ | ۱٬۵۰۰ | ۱٬۰۵۰ |
| صفحه بلوط | ۵۰۰ | ۲۰۰ | ۱۲۰ | ۱۸۰ |
| پیچ | ۸٬۰۰۰ | ۳٬۲۰۰ | ۶٬۰۰۰ | صفر (۱٬۲۰۰ مازاد) |
نیاز خالص به پیشنهاد خرید تبدیل می‌شود و معمولاً تا نقطه سفارش یا حداکثر موجودی تعیین‌شده برای کالا گرد می‌شود. همین برنامه بار ظرفیت را هم می‌دهد: اگر مونتاژ هر میز ۲ ساعت کار ببرد، ۳۰۰ میز ۶۰۰ ساعت اضافه می‌کند که باید پیش از قول دادن تاریخ تحویل با ظرفیت عادی دایره مقایسه شود.
صورت بهای تمام‌شده کالای ساخته‌شده و فروش‌رفته
صورت بهای تمام‌شده کالای ساخته‌شده نشان می‌دهد هزینه‌های تولید یک دوره چطور به کالای ساخته‌شده و سپس به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته تبدیل می‌شود. نمونه کامل همان ماه در مثال سربار برای تولیدی مبلمان، با انتقال ۳٬۰۰۰ سربار کمتر جذب‌شده به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته:
| شرح | مبلغ |
|---|---|
| موجودی مواد اولیه اول دوره | ۱۲٬۰۰۰ |
| به‌علاوه: خرید مواد اولیه | ۸۸٬۰۰۰ |
| کسر می‌شود: موجودی مواد اولیه پایان دوره | (۱۵٬۰۰۰) |
| مواد مستقیم مصرفی | ۸۵٬۰۰۰ |
| دستمزد مستقیم (۱٬۷۰۰ ساعت × ۲۵) | ۴۲٬۵۰۰ |
| سربار ساخت جذب‌شده | ۵۱٬۰۰۰ |
| جمع هزینه‌های تولید | ۱۷۸٬۵۰۰ |
| به‌علاوه: موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره | ۲۰٬۰۰۰ |
| کسر می‌شود: موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره | (۲۴٬۰۰۰) |
| بهای تمام‌شده کالای ساخته‌شده | ۱۷۴٬۵۰۰ |
| به‌علاوه: موجودی کالای ساخته‌شده اول دوره | ۳۰٬۰۰۰ |
| کسر می‌شود: موجودی کالای ساخته‌شده پایان دوره | (۳۶٬۰۰۰) |
| بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته پیش از تعدیل سربار | ۱۶۸٬۵۰۰ |
| به‌علاوه: سربار کمتر جذب‌شده | ۳٬۰۰۰ |
| بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته | ۱۷۱٬۵۰۰ |
رقم آخر همان سطر بهای تمام‌شده در صورت سود و زیان است. اگر مواد، کالای در جریان ساخت و کالای ساخته‌شده حساب‌های جدا داشته باشند، این صورت مستقیم از دفاتر تهیه می‌شود.
انبار و حسابداری صنعتی در حسابدار من
ماژول انبار و حسابداری صنعتی حسابدار من روی همان دفتر دوطرفه بقیه حساب‌ها کار می‌کند. این ماژول برای هر کسب‌وکار جداگانه از تنظیمات فعال می‌شود و هنگام فعال‌سازی، حساب‌های موجودی، کالای در جریان ساخت، کالای ساخته‌شده، بهای تمام‌شده و انحرافات را در کدینگ حساب‌ها پیدا می‌کند و هر کدام را که نباشد می‌سازد.
انبار. هر کالا با روش FIFO، میانگین موزون متحرک یا بهای استاندارد ارزیابی می‌شود، به تفکیک کالا و انبار، و کالاهایی که با سری ساخت یا سریال ردیابی می‌شوند می‌توانند از روش شناسایی ویژه استفاده کنند. رسید خرید، برگشت از خرید، حواله مصرف، حواله فروش (با امکان ثبت درآمد)، انتقال بین انبارها، تعدیل، هزینه‌های تکمیلی خرید و کاهش ارزش تا خالص ارزش فروش همه اسناد انبارند و انبارگردانی، سند تعدیل را خودش می‌سازد. گردش‌ها برای هر کالا و انبار به ترتیب دقیق تاریخ ثبت می‌شوند و موجودی منفی نمی‌شود؛ برای همین لایه‌های FIFO و میانگین‌ها همیشه قابل بازسازی‌اند.
دفاتر. هر سند انبار یا تولید که قطعی شود، خودکار یک سند حسابداری تراز می‌سازد. این اسناد دستی ویرایش نمی‌شوند؛ سند انبار مبدأ را باطل می‌کنید و گزارش مغایرت‌گیری نشان می‌دهد دفتر انبار با دفتر کل برابر است. گزارش‌های انبار شامل موجودی کالا، کاردکس کالا، خلاصه گردش، سن موجودی و فهرست نقطه سفارش است.
تولید. فهرست مواد (BOM) درصد ضایعات و مراحل عملیات دارد و بهای استاندارد محصول از آن محاسبه می‌شود. سفارش تولید بر پایه هزینه‌یابی سفارش کار است: حواله مواد، ثبت دستمزد مستقیم، جذب سربار با نرخ از پیش تعیین‌شده (ساعت کار مستقیم، ساعت ماشین، مبلغ دستمزد یا تعداد تولید)، رسید محصول به بهای استاندارد یا واقعی و بستن سفارش همراه انحرافات تولید. کارت هزینه سفارش انحراف مقدار و نرخ مواد، نرخ و کارایی دستمزد و انحراف سربار را نشان می‌دهد.
سری ساخت، سریال و برنامه‌ریزی. هر کالا را می‌توان با سری ساخت یا شماره سریال ردیابی کرد و با تعیین عمر مفید، تاریخ انقضای هر سری جدید خودکار تعیین می‌شود. حواله‌ها از سری‌هایی که انتخاب می‌کنید برمی‌دارند یا خودکار به روش FEFO تخصیص می‌دهند و حواله فروش سری‌های منقضی را کنار می‌گذارد. گزارش‌ها موجودی هر سری با تاریخ انقضا، سری‌های نزدیک به انقضا، ردیابی رو به عقب و رو به جلو و سابقه هر شماره سریال را نشان می‌دهند. سفارش تولید ضایعات عادی و غیرعادی را ثبت می‌کند و هزینه‌های مستقیم مثل پیمانکاری فرعی به سفارش یا دایره تولید منظور می‌شود. گزارش MRP فهرست مواد چندسطحی را برای سفارش‌های باز و برنامه تولید اختیاری باز می‌کند، با موجودی مقایسه می‌کند و مقدار سفارش مجدد را پیشنهاد می‌دهد و گزارش بار ظرفیت، ساعت لازم را با ظرفیت عادی هر مرکز هزینه تولیدی مقایسه می‌کند.
پایان دوره. سربار دوایر خدماتی به روش مستقیم، یک‌طرفه یا دوطرفه تسهیم می‌شود و بستن سربار، سربار کمتر یا بیشتر جذب‌شده را به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته می‌برد یا تسهیم می‌کند. هزینه‌یابی مرحله‌ای واحدهای معادل را به روش میانگین موزون یا FIFO محاسبه می‌کند و بهای انتقالی از دایره قبل، ضایعات عادی و غیرعادی، محصولات مشترک (مقداری، ارزش فروش یا خالص ارزش فروش) و محصولات فرعی را پوشش می‌دهد. صورت بهای تمام‌شده کالای ساخته‌شده و فروش‌رفته، تحلیل سه‌انحرافی سربار و سودآوری محصول هم در گزارش‌ها هست.
همه این امکانات با تقویم شمسی کار می‌کند و از راه API حسابداری هم در دسترس است، همراه وب‌هوک‌هایی مثل stock_document.posted. نمای کامل امکانات در صفحه امکانات و تعریف اصطلاحات در واژه‌نامه آمده است. بودجه، نقطه سربه‌سر و گزارش حاشیه فروش که بر پایه همین بهای تمام‌شده ساخته می‌شوند، در راهنمای حسابداری مدیریت توضیح داده شده‌اند.
اشتباهات رایج در انبار و بهای تمام‌شده
- جذب ظرفیت بلااستفاده در موجودی: سربار ثابت فقط تا سطح ظرفیت عادی به موجودی می‌رود.
- نادیده گرفتن خالص ارزش فروش: کالای راکد و آسیب‌دیده باید آزمون و کاهش ارزش شود.
- تغییر بی‌دلیل روش ارزیابی: رفتن از FIFO به میانگین، تغییر در رویه حسابداری است و افشا و ارقام مقایسه‌ای می‌خواهد.
- باز گذاشتن سربار کمتر یا بیشتر جذب‌شده: تا بسته یا تسهیم نشود، سود ناخالص ماهانه را مخدوش می‌کند.
- ثبت رسید با تاریخ گذشته: در سیستم دائمی، رسید دیرهنگام بهای همه حواله‌های بعدی را تغییر می‌دهد؛ به ترتیب تاریخ ثبت کنید یا با سند تعدیل اصلاح کنید.
- جدا افتادن انبار و دفاتر: سند دستی روی حساب‌های موجودی ارتباط با گزارش انبار را می‌شکند. هر ماه مغایرت‌گیری کنید.
- باقی گذاشتن ضایعات غیرعادی در کالای در جریان ساخت: بهای واحدهای سالم را بالا می‌برد؛ همان زمان وقوع به حساب زیان منتقل کنید.
مرجع رسمی و راهنماهای عمیق‌تر
استاندارد حسابداری شماره ۸ ایران («حسابداری موجودی مواد و کالا») مبنای اندازه‌گیری موجودی است؛ متن رسمی را از سازمان حسابرسی بگیرید. اگر دنبال اجزای بهای تمام‌شده، نرخ سربار و صورت بهای تمام‌شده با مثال کامل هستید، راهنمای حسابداری صنعتی و بهای تمام‌شده را بخوانید. اثر قیمت خرید بر سود هر واحد و حداقل فروش لازم را در راهنمای نقطه سربه‌سر و ارزش افزوده خرید مواد را در راهنمای مالیات بر ارزش افزوده ببینید.
راه‌اندازی انبار و حسابداری صنعتی در حسابدار من
- 1
فعال‌سازی ماژول
در تنظیمات کسب‌وکار، انبار و حسابداری صنعتی را فعال کنید. حسابدار من حساب‌های موجودی، کالای در جریان ساخت، کالای ساخته‌شده، بهای تمام‌شده و انحرافات را در کدینگ پیدا می‌کند و حساب‌های ناموجود را می‌سازد.
- 2
تعریف اطلاعات پایه
واحدهای سنجش، انبارها، گروه‌های کالا و کالاها را تعریف کنید و پیش از اولین گردش هر کالا، روش FIFO، میانگین موزون متحرک، بهای استاندارد یا شناسایی ویژه و در صورت نیاز ردیابی سری ساخت یا سریال را برایش انتخاب کنید.
- 3
ثبت موجودی اول دوره
مقدار و بهای واحد موجودی اول دوره را برای هر انبار ثبت کنید تا دفتر انبار از ابتدا با حساب‌های موجودی برابر باشد.
- 4
نرخ‌ها و فهرست مواد
برای هر مرکز هزینه تولیدی نرخ دستمزد و نرخ از پیش تعیین‌شده سربار بگذارید، فهرست مواد را با درصد ضایعات و مراحل عملیات بسازید و بهای استاندارد را محاسبه کنید.
- 5
اجرای تولید
سفارش تولید را آزاد کنید، مواد را حواله کنید، دستمزد و سربار را ثبت کنید و محصول را تحویل بگیرید؛ برای دوایر تولید پیوسته، هزینه‌یابی مرحله‌ای را اجرا کنید.
- 6
بستن دوره
سربار دوایر خدماتی را تسهیم کنید، سربار کمتر یا بیشتر جذب‌شده را ببندید، سفارش‌های تمام‌شده را ببندید و صورت بهای تمام‌شده و مغایرت انبار با دفاتر را بررسی کنید.
پرسش‌های متداول
حسابداری انبار در ایران از کدام روش ارزیابی استفاده می‌کند؟
+
استاندارد شماره ۸ ایران مثل IAS 2 روش‌های FIFO و میانگین موزون را می‌پذیرد و LIFO مجاز نیست. بهای استاندارد هم وقتی نزدیک به بهای واقعی باشد قابل استفاده است. حسابدار من هر سه روش را دارد و LIFO ارائه نمی‌شود.
فرق روش FIFO با میانگین موزون چیست؟
+
در FIFO، کالای صادره ابتدا به قیمت قدیمی‌ترین خریدها بها می‌گیرد و موجودی پایان دوره به قیمت‌های تازه می‌ماند. در میانگین موزون، هر صدور به میانگین بهای کالای موجود ثبت می‌شود. جمع بها یکی است و فقط تقسیم آن بین بهای تمام‌شده فروش و موجودی پایان دوره فرق می‌کند.
آیا روش LIFO مجاز است؟
+
طبق IAS 2 خیر. برای اقلام قابل جایگزینی FIFO و میانگین موزون و برای اقلام غیرقابل جایگزینی شناسایی ویژه پذیرفته است و بهای استاندارد وقتی به بهای واقعی نزدیک باشد قابل استفاده است. حسابدار من روش LIFO را ارائه نمی‌کند.
نرخ از پیش تعیین‌شده سربار چیست؟
+
سربار بودجه‌شده تولید تقسیم بر سطح فعالیت بودجه‌شده، مثل ساعت کار مستقیم یا ساعت ماشین، که پیش از شروع دوره تعیین می‌شود. سفارش‌ها با همین نرخ سربار جذب می‌کنند و تفاوت آن با سربار واقعی در پایان دوره بسته می‌شود.
سربار کمتر جذب‌شده را چطور ثبت کنیم؟
+
اگر مبلغ کم‌اهمیت است، به بهای تمام‌شده کالای فروش‌رفته منتقل کنید و اگر با اهمیت است، بین کالای در جریان ساخت، کالای ساخته‌شده و بهای تمام‌شده فروش تسهیم کنید. سربار ثابتی که به دلیل تولید بسیار کمتر از ظرفیت عادی جذب نشده، هزینه دوره است.
واحدهای معادل در هزینه‌یابی مرحله‌ای یعنی چه؟
+
واحدهای معادل، واحدهای نیمه‌تمام را به تعداد واحدهای کامل تبدیل می‌کنند. ۴٬۰۰۰ واحدی که ۵۰٪ هزینه تبدیل را جذب کرده‌اند برابر ۲٬۰۰۰ واحد معادل تبدیل‌اند. بهای دایره تقسیم بر واحدهای معادل، بهای هر واحد را می‌دهد.
کارخانه کی باید هزینه‌یابی سفارش کار را به‌جای مرحله‌ای انتخاب کند؟
+
وقتی هر سفارش با دیگری فرق دارد و بهای همان سفارش را لازم دارید، مثل مبلمان سفارشی یا ماشین‌آلات، هزینه‌یابی سفارش کار مناسب است. وقتی محصولات یکسان به‌طور پیوسته از دوایر تولیدی عبور می‌کنند، مثل مواد غذایی، شیمیایی یا سیمان، هزینه‌یابی مرحله‌ای.
فرق FEFO با FIFO چیست؟
+
FIFO روش تعیین بهاست و صادره را به بهای قدیمی‌ترین خریدها ثبت می‌کند. FEFO (اولین منقضی‌شونده، اولین صادره) قاعده برداشت از انبار است و سری‌ای را که زودتر منقضی می‌شود زودتر ارسال می‌کند. می‌توان موجودی را با FIFO یا میانگین موزون ارزیابی کرد و همچنان به روش FEFO برداشت کرد.
حسابدار من ردیابی سری ساخت و شماره سریال دارد؟
+
بله. هر کالا را می‌توان با سری ساخت یا شماره سریال ردیابی کرد و تاریخ انقضا از عمر مفید کالا تعیین می‌شود. حواله‌ها از سری‌های انتخابی یا به روش FEFO برمی‌دارند، حواله فروش سری‌های منقضی را کنار می‌گذارد و گزارش‌های ردیابی، مسیر مواد را از سفارش تولید تا مشتری رو به عقب و رو به جلو دنبال می‌کنند.
آیا حسابدار من دفتر انبار را با دفتر کل هماهنگ نگه می‌دارد؟
+
بله. هر سند انبار یا تولید که قطعی شود خودکار یک سند حسابداری تراز می‌سازد، این اسناد فقط با ابطال سند مبدأ تغییر می‌کنند و گزارش مغایرت‌گیری، دفتر انبار را با حساب‌های دفتر کل مقایسه می‌کند.
بازبینی و به‌روزرسانی توسط تیم تحریریه حسابدار من. انتشار:
